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企業所得稅
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非法人分支機構視同獨立納稅人計繳所得稅的分析
發布時間: 2019-07-15   作者:財稅羅老師 
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 0.1偶然所得的定義問題

 

按照個人所得稅法實施條例第六條第九項的解釋,偶然所得,是指個人得獎、中獎、中彩以及其他偶然性質的所得。引發偶然所得的行爲,比如購買彩票、參加體育運動等各類比賽,在實務中並不少見,並非偶然行爲,但是參加比賽是否會獲獎、購買彩票是否會中獎,其結果是不確定的。中國財稅浪子個人推斷,偶然所得的核心在于所得的結果是否出現會具有偶然性,買彩票中獎了就會有偶然所得,沒有中獎就不會有偶然所得。偶然所得普遍都是射幸行爲的結果。

 

比如,某國有企業舉辦職工田徑運動會,某職工在男子1500米長跑中獲得第一名,單位獎勵現金1500元。實務中我們對這1500元到底是按照工資薪金所得征稅還是按照偶然所得征稅存在極大的爭議。

 

比較普遍的觀點還是認爲其屬于工資薪金所得,其原因在于獲獎者首先的身份是企業的雇員。我個人主張按照偶然所得征稅,其理由在于單憑雇員身份該職工並無法獲取該項獎金,獲獎的誘因在于其參加了單位組織的田徑運動會的比賽,比賽的結果具有偶然性,因此該項獎金仍應歸屬于偶然所得。

 

但凡遇到上面的案例,就會有人提出,要是像你這樣處理成偶然所得就會存在人爲調節的空間。比如本來該給某個特殊人員發工資,但涉及了高檔稅率25%-45%,就給他搞個比賽將一部分工資薪金轉化爲偶然所得以降低其稅負。我不敢保證沒有企業會鑽這個空子,但是每一項所得都有其具體的定義和引發所得的具體事項,基礎定性應當得到尊重。對弄虛作假的處理和所得項目的定性是兩個不同層面的問題。

稅務總局公告2012年第57號第二十四條規定,以總機構名義進行生産經營的非法人分支機構,無法提供彙總納稅企業分支機構所得稅分配表,也無法提供本辦法第二十三條規定相關證據證明其二級及以下分支機構身份的,應視同獨立納稅人計算並就地繳納企業所得稅,不執行本辦法的相關規定。按上款規定視同獨立納稅人的分支機構,其獨立納稅人身份一個年度內不得變更。

實務中,有納稅人借此條款,將非法人分支機構作爲一個獨立納稅人繳納企業所得稅,有的單獨享受了稅收優惠,尤其是小型微利企業的應納稅所得額標准提高到300萬元之後。一直對此存惑,近期該問題終于浮出水面,得到官方正解。

仔細分析該條款,對照企業所得稅法的規定,應該說相關稅收規定是明確的、精准的,並無瑕疵。

一、上位法明確

企業所得稅法第五十條第二款規定,居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的,應當彙總計算並繳納企業所得稅。

不具有法人資格的營業機構,不符合企業所得稅法單獨計稅的條件,應當由其法人單位彙總計繳。

二、“視同獨立納稅人計算並就地繳納企業所得稅,不執行本辦法的相關規定。”

什麽是視同獨立納稅人?相當于特殊規定,僅僅是解決對其單獨計稅邏輯的合理性問題,且不能因單獨征稅而與上位法抵觸。不代表其就是獨立納稅人,因爲只有法人資格單位,才是獨立納稅人。

視同獨立納稅人是用來幹什麽的?僅僅是用來計算並就地繳納企業所得稅,不能引申作爲它用。沒有其它用途,如:不可以作爲獨立納稅人確認小型微利企業,不可以作爲獨立納稅人申請高新技術企業,不可以作爲獨立納稅人享受三免三減半等等。

不執行本辦法的規定?非法人分支機構既無法提供分配表,也無法提供分支機構身份證明,難道就無法對其征稅了?因此采取特殊的處理方式,只是不執行本辦法的彙總納稅,單獨對其計算繳納所得稅,相當于是征收稅款的補救措施。

三、“按上款規定視同獨立納稅人的分支機構,其獨立納稅人身份一個年度內不得變更。”

既無法提供分配表,也無法提供分支機構身份證明的,應是一種不合規行爲,不合規的就應有弊,而不是有利。

那麽,視同獨立後,一年內不得變更,即使後期能夠提供分配表或身份證明,仍要按應納稅所得額按適用稅率25%,計算並就地繳納企業所得稅。不僅自身享受不到稅收優惠,總機構獨立法人的稅收優惠對這一塊所得額,也不得享受。只會多繳,不會少繳。

稅務總局公告2012年第57號第一條規定,爲加強跨地區經營彙總納稅企業所得稅的征收管理,根據企業所得稅法及其實施條例、稅收征收管理法及其實施細則等有關規定,制定本辦法。

既無法提供分配表,也無法提供分支機構身份證明的,稅務機關應按稅收征管法的規定,對納稅人應提供未提供相關資料、未按規定報送納稅資料的,予以相應處罰。

四、能否核定征收

稅務總局公告2012年第57號第三十一條規定,彙總納稅企業不得核定征收企業所得稅。

視同獨立納稅人後,不參與彙總納稅,按稅收征管法和企業所得稅核定征收的辦法,可以采取核定征收方式。

但是,個人認爲,核定征收只是稅款征收的補救措施。不論是稅收征管法,還是企業所得稅核定征收辦法,其核定前提所規定的六種情形,只是事後才能確定,不能事前鑒定。事前就鑒定爲核定征收的,明顯邏輯混亂。

五、總局解答

問題12:視同獨立納稅人繳稅的二級分支機構是否可以享受小型微利企業所得稅減免政策?

稅務總局所得稅司答:現行企業所得稅實行法人稅制,企業應以法人爲主體,計算並繳納企業所得稅。《中華人民共和國企業所得稅法》第五十條第二款規定“居民企業在中國境內設立不具有法人資格的營業機構的,應當彙總計算並繳納企業所得稅”。由于分支機構不具有法人資格,其經營情況應並入企業總機構,由企業總機構彙總計算應納稅款,並享受相關優惠政策。

 
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